Bonitete

5.4.3 Bonitete

Irena Kamenščak, univ. dipl. prav.

Na podlagi 1. odstavka 36. člena ZDoh-2 dohodek iz zaposlitve vsebuje vsako plačilo in boniteto, ki sta povezana z zaposlitvijo. Iz navedenega določila izhaja, da bonitete (oziroma dohodki v naravi) niso vezani le na dohodke iz delovnega razmerja, ampak tudi na dohodke iz drugega pogodbenega razmerja. To pomeni, da plačilo v naravi / boniteto lahko delodajalec nudi delavcu, s katerim ima sklenjeno npr. pogodbo o zaposlitvi ali pogodbo o poslovodenju (dohodki izplačani na tej podlagi sodijo med dohodke iz zaposlitve, ožje gledano pa med dohodke iz delovnega razmerja), kot tudi delavcu, ki zanj opravlja delo / storitve preko avtorske pogodbe ali podjemne pogodbe (dohodki izplačani na tej podlagi ravno tako sodijo med dohodke iz zaposlitve, ožje gledano pa med dohodke iz drugega pogodbenega razmerja).

Če se določena ugodnost v naravi nudi tretji osebi, ki ni povezana z delavcem pri delodajalcu (ne gre za družinskega člana osebe, ki prejema dohodke iz zaposlitve) in hkrati ta tretja oseba prejme določeno ugodnost v naravi ne da bi za delodajalca opravila kakšno delo / storitev, ne govorimo o boniteti, kot jo opredeljuje poglavje dohodka iz zaposlitve, ampak govorimo o darilu. Pravila dohodninske obravnave, vezane na darila dana tretjim osebam, pa ureja ZDoh-2 v poglavju Drugi dohodki.

ZDoh-2 postavlja osnovno definicijo bonitete in sicer določa, da je boniteta vsaka ugodnost v obliki proizvoda, storitve ali druge ugodnosti v naravi, ki jo delojemalcu ali njegovemu družinskemu članu zagotovi delodajalec ali druga oseba v zvezi z zaposlitvijo. Osnovni pogoj je torej to, da mora delodajalec delavcu ali njegovemu družinskemu članu nuditi določeno ugodnost, ki je povezana z zaposlitvijo delavca. Če ne gre za ugodnost, ne govorimo o boniteti. V tem delu je potrebno opozoriti še na pravilo, da za delavca predstavlja boniteto tudi ugodnost, ki jo njegov delodajalec nudi njegovemu družinskemu članu. Če bi npr. delodajalec otroku delavca podaril kolo v vrednosti 500 €, bi to kolo predstavljajo boniteto delavca (se torej vključi v davčno osnovo dohodka iz zaposlitve delavca) in ne ugodnost dano otroku. V tem primeru tako ne bi bilo mogoče kolesa obravnavati po pravili drugih dohodkov (darilo dano tretji osebi), ampak bi bilo potrebno uporabiti pravila za obdavčitev dohodkov iz zaposlitve.

ZDoh-2 primeroma določa, katere ugodnosti štejejo za boniteto. Tako npr. določa, da boniteta vključuje zlasti uporabo osebnega vozila za privatne namene, nastanitev, posojilo brez obresti ali z obrestno mero, ki je nižja od tržne, popust pri prodaji blaga in storitev, izobraževanje delojemalca ali njegovega družinskega člana, zavarovalne premije in podobna plačila, darila, ki jih zagotovi delodajalec na podlagi ali zaradi zaposlitve nekdanjemu, sedanjemu ali bodočemu delojemalcu ali njegovemu družinskemu članu, pravico delojemalcev do nakupa delnic. Navedene ugodnosti so naštete primeroma, kar pomeni, da bo za boniteto štela tudi ugodnost, ki ni izrecno navedena, če bo po vsebini dejansko šlo za ugodnost, ki jo delodajalec nudi delavcu.

Pri naštevanju ugodnosti, ki primeroma veljajo za boniteto, pa je potrebno opozoriti še na to, da tudi pri teh, izrecno naštetih bonitetah, moramo primarno govoriti o tem, da gre za ugodnost, ki jo je delavcu (ali njegovemu družinskemu članu) zagotovil delodajalec. Torej tudi v primeru teh izrecno naštetih bonitet, mora biti še vedno izpolnjen pogoj, ki ga določa prvi odstavek 39. člena ZDoh-2, drugače ne moremo govoriti o boniteti. Če torej ne gre za ugodnost ni bonitete, tudi če bi šlo za eno od bonitet, ki jih ZDoh-2 izrecno našteva v drugem odstavku 39. člena ZDoh-2. FURS v praksi tega v določenih primerih ne upošteva oziroma striktno obravnava primeroma naštete bonitete v 2. odstavku 39. člena ZDoh-2 kot bonitete, tudi če morebiti v določenih primerih ni mogoče govoriti o tem, da gre za ugodnost delavca.

ZDoh-2 tudi določa, kdaj se nekaj, kar sicer predstavlja ugodnost delavcem, ne šteje za boniteto (in je torej ni potrebno ovrednotiti in vključiti v delavčevo davčno osnovo). ZDoh-2 tako določa, da za boniteto ne štejejo:

• Ugodnosti manjših vrednosti, ki jih delodajalec zagotavlja vsem delojemalcem pod enakimi pogoji, kot je zlasti regresirana prehrana med delom, uporaba prostorov za oddih in rekreacijo, pogostitve ob praznovanjih in v drugih podobnih primerih zagotavljanja običajnih ugodnosti. Gre za splošen pojem in opis situacij, ko prejeta ugodnost za delavce ne predstavlja bonitete, kar pomeni, da je potrebno presojati vsako konkretno situacijo, ki jo ima delodajalec in se odločiti ali so izpolnjeni pogoji za »ugodnost manjše vrednosti«, kar posledično pomeni, da dana ugodnost delavcem ne zapade pod pravila obdavčitve bonitet. Običajno se pojavlja dilema glede vrednostne določitve ugodnosti manjše vrednosti – ali je ugodnost, katere vrednost znaša 60 € še ugodnost manjše vrednosti ali ne več? Iz pojasnila FURS izhaja, da je ta izjema uzakonjena ravno zaradi težavnosti vrednotenja takšne ugodnosti in da je ravno to razlog, da se določena ugodnost, ki jo delojemalcem nudi delodajalec, ne šteje za obdavčljivo ugodnost posameznika. Nadaljnjo FURS v pojasnilu navaja, da plačil delodajalca za nudenje ugodnosti delojemalcem, pri katerih se vrednost za konkretnega delavca določi enostavno in je popolnoma jasna, ni mogoče obravnavati kot »ugodnosti manjših vrednosti« in zanje torej ne velja oprostitev plačila dohodnine po tem pravilu. V takšnih primerih je potrebno preveriti ali velja oprostitev plačila dohodnine po kakšnem drugem, izrecno navedenem pravilu ZDoh-2 (npr. vrednost bonitete v določenem mesecu ne presega 15 EUR, če gre za dohodke iz delovnega razmerja in se ugodnost ne zagotavlja redno / pogosto). Če mnenje FURS ponazorimo na primeru to pomeni naslednje: če delodajalec najame telovadnico, ki jo lahko uporabljajo vsi zaposleni, je strošek te telovadnice težko ovrednotiti na zaposlenega in zaradi tega za takšen najem telovadnice velja izvzem od obdavčitve po pravilu »ugodnosti manjše vrednosti« (prva točka tretjega odstavka 39. člena ZDoh-2). Če pa delodajalec plača karte za določeno rekreacijo, se vrednost takšne karte lahko ovrednoti in pripiše posamezniku. V tem primeru bo takšna karta štela za dohodek, ki se ne obdavči samo, če gre za ugodnost, ki se ne zagotavlja redno / pogosto in če mesečni znesek vseh bonitet zaposlenega ne presega 15 EUR (peti odstavek 39. člena ZDoh-2).

• Plačila delodajalca za dopolnilno izobraževanje in usposabljanje delojemalcev, ki je v zvezi s poslovanjem delodajalca, vključno z izobraževanjem in usposabljanjem v okviru izvajanja promocije zdravja na delovnem mestu v skladu z zakonom, ki ureja varnost in zdravje pri delu. Za boniteto ne štejejo plačila izobraževanj, ki jih delodajalec plača delavcu, pod pogojem, da so izobraževanja povezana z dejavnostjo delodajalca in delom delavca. Če bi delodajalec delavcu plačal izobraževanje, ki ni povezano s trenutno ali bodočo planirano dejavnostjo delodajalca, bi se takšno plačilo štelo za boniteto.

• Plačila delodajalca za zdravstvene preglede delojemalcev, ki jih je delodajalec dolžan zagotoviti na podlagi zakona, ki ureja varnost in zdravje pri delu in bi opustitev zdravstvenega pregleda oziroma plačila pomenila kršitev zakona in s tem kazensko odgovornost delodajalca. V tem delu se pogosto pojavljajo težave pri zdravniških pregledih poslovodnih oseb oziroma vodstvenega kadra, saj jim delodajalci pogosto nudijo zdravniške preglede v večjem obsegu in pogostejših intervalih, kot je opredeljeno in določeno v veljavni zakonodaji, na podlagi katere je sprejeta tudi izjava o varnosti in zdravju pri delu. V takšnem primeru se plačilo za tisti del pregleda, ki ni pokrit z zahtevami Zakona o varnosti in zdravju pri delu (ZVZD-1), obravnavajo kot boniteta delavca.

• Plačila delodajalca za cepljenje delojemalcev, pod pogojem, da iz izjave o varnosti z oceno tveganja delovnega mesta delojemalca skladno s predpisi, ki urejajo varnost in zdravje pri delu, sledi, da je treba takemu delojemalcu zagotoviti cepljenje. V tem primeru veljajo enaka pravila kot opisano zgoraj pri zdravniških pregledih. Če delodajalec zagotovi cepljenje, ker je to potrebno na podlagi ZVZD-1, takšno cepljenje ne predstavlja bonitete za delavca. Če pa delodajalec zagotovi cepljenje delavcem kot določeno ugodnost, pa takšno cepljenje predstavlja boniteto.

V praksi se pojavlja vprašanje ali bi za boniteto štelo cepljenje proti določenim boleznim, ki so vezane na določeno državo, v katero mora delavec potovati na službeno pot (npr. cepljenje se zahteva za vstop v državo oziroma v določeni državi se cepljenje zelo priporoča). Delavec pa odide na to cepljenje izključno zaradi službene poti, ki jo opravlja za delodajalca, iz izjave o varnosti in zdravju pri delu, pa ne izhaja obveznost takšnega cepljenja. Menim, da v opisanem primeru plačilo za cepljenje za delavca ne predstavlja nikakršne ugodnosti in posledično ne bi smelo biti obravnavano kot boniteta. Delavec je odšel na cepljenje izključno zaradi službene poti, ki jo opravlja za delodajalca. Glede na pogosto (pre-)ozko razlaganje zakonskih določil, sploh kadar govorimo o izjemah od obdavčitve, pa seveda obstaja možnost, da se davčni inšpektor s tem stališčem v primeru davčnega inšpekcijskega nadzora ne bi strinjal. V izogib nepotrebnim težavam pri zgoraj opisani situaciji, je priporočljivo obnoviti izjavo o varnosti in zdravju pri delu ter v njej jasno zabeležiti, da je delodajalec dolžan plačati takšna cepljenja, ker gre za cepljenja, ki so vezana na službene obveznosti delavca oziroma na določeno delovno mesto. V primeru, ko bi to obveznost delodajalca jasno določala izjava o varnosti in zdravju pri delu, menim, da ne bi šlo za boniteto.

Pojavlja se tudi vprašanje kako obravnavati plačila za cepljenje proti gripi. Delodajalci delavcem lahko nudijo možnost cepljenj proti gripi. Takšna ponudba je z vidika delodajalca, ki želi znižati potencialni strošek povezan z bolniškimi odsotnostmi zaradi gripe, poslovno logična. Ali se takšen strošek šteje za boniteto delavca, tudi če cepljenje ni določeno z izjavo o varnosti in zdravju pri delu? Glede na pojasnilo FURS se vrednost stroška za takšno cepljenje lahko določi na posameznega delavca, kar pomeni, da izjema po pravilu »ugodnosti manjše vrednosti« tu ne pride v poštev. Zaradi tega je potrebno preveriti ali lahko upoštevamo izjemo po 5. odstavku 39. člena ZDoh-2, ki določa da se bonitete, ki jih delodajalec delojemalcu ne zagotavlja redno ali pogosto, vključujejo v davčno osnovo delojemalca, če vrednost vseh bonitet delavca v mesecu ne presega 15 €. Ta določba velja le za bonitete iz delovnega razmerja. V tem delu moramo paziti na dikcijo »ne zagotavlja redno ali pogosto«. Če določenim delavcem to zagotavlja redno vsako leto, menim da navedena izjema ni izpolnjena in bi plačilo veljalo za boniteto. V…